Основное средство может быть переведено в товар, если оно соответствует критериям отнесения к долгосрочным активам к продаже.
Бухгалтерский учет
Активы принимаются к учету в качестве основных средств при одновременном выполнении условий, установленных п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее — ПБУ 6/01). Основное средство подлежит списанию в случае продажи, прекращения использования вследствие морального или физического износа, ликвидации при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации и в других случаях (п. 29 ПБУ 6/01).
Обратите внимание! С отчетности за 2022 г. применяются ФСБУ 6/2020 «Основные средства» и ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения», которые заменят ПБУ 6/01. Организация может принять решение о применении ФСБУ 6/2020 и ФСБУ 26/2020 до указанного срока (п. п. 2, 3 Приказа Минфина России от 17.09.2020 N 204н).
Судебная практика по вопросу правомерности отнесения объекта основных средств на счет «Товары» неоднозначная. Так, в одном случае суды придерживаются позиции о неправомерном списании объекта основных средств на товары (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 14.10.2019 N Ф05-16946/2019).
В другом случае суды считают правомерным перевод активов в товары в случае отсутствия необходимости дальнейшего использования объектов основных средств (Постановление ФАС Поволжского округа от 27.01.2009 по делу N А65-9168/2008). Данная позиция основывается на том, что имущество, ранее использовавшееся в производственной деятельности, перестает соответствовать параметрам основных средств, установленным в п. 4 ПБУ 6/01.
Отметим, что указанные разъяснения и споры относились к периоду, когда и движимое, и недвижимое имущество, учитываемое в качестве основных средств, облагалось налогом на имущество организаций. Организация вправе классифицировать объект основных средств как предназначенный для продажи, если его балансовая стоимость будет возмещена в основном за счет продажи, а не посредством продолжающегося использования при единовременном удовлетворении критериям, установленным Международным стандартом финансовой отчетности (IFRS) 5 «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность», утвержденным Приказом Минфина России от 28.12.2015 N 217н (далее — МСФО (IFRS) 5):
- объект должен быть в наличии для немедленной продажи в его текущем состоянии;
- продажа объекта планируется исключительно на обычных условиях при продаже таких объектов;
- продажа объекта должна быть высоковероятной (имеют место со стороны организации активные меры по поиску покупателя и выполнению плана по продаже, активные действия по продаже актива по цене, которая является обоснованной);
- имеет место ожидание, что продажа данного объекта будет осуществлена в течение одного года с даты классификации, за исключением случаев, установленных МСФО (IFRS) 5;
- действия, требуемые для выполнения плана по продаже объекта, должны указывать на то, что значительные изменения в плане или его отмена маловероятны.
В бухгалтерской (финансовой) отчетности указанные объекты с момента признания их в качестве предназначенных для продажи отражаются в балансе отдельной статьей в составе оборотных активов, например «Внеоборотные (долгосрочные) активы, предназначенные для продажи» (п. п. 1, 2 Рекомендации Р-84/2017-КпР «Переклассификация основных средств в активы для продажи»).
Объект основных средств или других внеоборотных активов (за исключением финансовых вложений), использование которого прекращено в связи с принятием решения о его продаже и имеется подтверждение того, что возобновление использования этого объекта не предполагается (принято соответствующее решение руководства, начаты действия по подготовке актива к продаже, заключено соглашение о продаже, другое), признается долгосрочным активом к продаже (п. 10.1 Положения по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности» ПБУ 16/02, утв. Приказом Минфина России от 02.07.2002 N 66н (далее — ПБУ 16/02)).
Долгосрочные активы к продаже учитываются в составе оборотных активов обособленно от других активов (п. 10.1 ПБУ 16/02).
В момент принятия к бухгалтерскому учету долгосрочный актив к продаже оценивается по балансовой стоимости основного средства. Под балансовой стоимостью понимается нетто-оценка объекта, то есть стоимость, по которой он отражен в бухгалтерском учете за вычетом регулирующих величин (Информационное сообщение Минфина России от 09.07.2019 N ИС-учет-19 (далее — Сообщение N ИС-учет-19)).
В случае снижения стоимости долгосрочного актива к продаже на конец отчетного периода в бухгалтерском учете создается резерв под снижение стоимости этого актива. Если в конце следующего отчетного периода выявляется дальнейшее снижение стоимости, то сумма резерва увеличивается на соответствующую величину. Если выявляется повышение стоимости этого актива, то сумма резерва уменьшается. Создание, доначисление и уменьшение резерва изменяют расходы (доходы) периода, в котором совершаются эти операции (Сообщение N ИС-учет-19).
Прибыль (убыток), связанная с долгосрочными активами к продаже (в том числе создание и изменение величины резерва под снижение стоимости, результат продажи), отражается в отчете о финансовых результатах отдельной статьей либо включается в другую статью отчета о финансовых результатах, например «Прочие расходы», «Прочие доходы» (Сообщение N ИС-учет-19).
В бухгалтерском учете перевод основных средств в категорию товаров отражают следующими записями (Инструкция, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н):
| Содержание операции | Дебет | Кредит | Основание |
| Перевод основного средства в состав долгосрочных активов к продаже | |||
| Списана первоначальная стоимость ОС | 01 «Выбытие ОС» | 01 «ОС в эксплуатации» | Решение о продаже |
| Списана сумма начисленной амортизации | 02 | 01 «Выбытие ОС» | Решение о продаже |
| Имущество отражено в составе долгосрочных активов к продаже | 41 | 01 «Выбытие ОС» | Решение о продаже |
| Создание резерва при снижении стоимости актива | |||
| Создан резерв по долгосрочному активу к продаже в размере разницы между остаточной и рыночной стоимостью | 91 | 14 | Бухгалтерская справка |
| Уменьшена сумма резерва по долгосрочному активу к продаже в случае повышения его рыночной стоимости | 14 | 91-1 | Бухгалтерская справка |
| Продажа актива | |||
| На дату продажи актива | 62 | 91 | Товарная накладная (универсальный передаточный документ) |
| Начислен НДС с продажной стоимости | 91 | 68 | Счет-фактура |
| Списана стоимость долгосрочного актива к продаже | 91 | 41 | Бухгалтерская справка |
| Восстановлена сумма резерва под снижение стоимости долгосрочного актива к продаже | 14 | 91 | Бухгалтерская справка |
| Получена оплата от покупателя | 51 | 62 | Выписка банка по расчетному счету |
Налог на прибыль
Перевод объекта основного средства в товары в налоговом учете не отражается, однако начисление амортизации по объекту основных средств, относящемуся к амортизируемому имуществу, прекращается (п. 5 ст. 259.1, п. 10 ст. 259.2 НК РФ). Доходы и расходы в связи с продажей товара учитываются в целях налогообложения налогом на прибыль (ст. ст. 249, 268 НК РФ).
Сумма резерва под снижение стоимости долгосрочного актива к продаже не учитывается в целях налога на прибыль.
Налог на имущество организаций
Налог на имущество уплачивается только с недвижимости (п. 1 ст. 374 НК РФ).
Стоимость долгосрочных активов к продаже отражается в бухгалтерском балансе в разделе «Оборотные активы» (п. 10.1 ПБУ 16/02). Исходя из этого Минфин России считает, что недвижимость — долгосрочные активы к продаже, учитываемые на балансе в качестве оборотных активов, — не облагается налогом на имущество организаций (Письмо Минфина России от 29.10.2019 N 03-05-05-01/83272).
Однако налогом на имущество облагается недвижимость, принадлежащая организации на праве собственности или праве хозяйственного ведения и учтенная на балансе в числе долгосрочных активов к продаже, если такой объект (Письмо Минфина России от 26.12.2019 N 03-05-05-01/102022):
- поименован в законе субъекта РФ, устанавливающем особенности определения налоговой базы исходя из кадастровой стоимости;
- указан в перечне объектов недвижимого имущества, определяемом уполномоченным органом субъекта РФ в соответствии с п. 7 ст. 378.2 НК РФ.
Земельный налог
Если земельный участок, учтенный в составе основных средств, не используется в производственно-хозяйственной деятельности и предполагается его дальнейшая продажа, то стоимость такого участка должна быть отражена в составе долгосрочных активов к продаже.
Независимо от учета участка в качестве основного средства или товара он является объектом налогообложения земельным налогом (п. 1 ст. 389 НК РФ).
Подготовлено на основе материала
М.Л. Косульниковой ООО «АудитСтрой»
